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Boletim ICMS n° 06 - Março/2017 - 2ª Quinzena |
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Matéria elaborada conforme a legislação vigente à época de sua publicação, sujeita a mudanças em decorrência das alterações legais. | ||
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ICMS/ES
ROTEIRO
1. INTRODUÇÃO A presente matéria discorre quanto à tributação do ICMS nas operações de bonificação no Estado do Espírito Santo. Não há previsão específica na legislação estadual para operações de bonificações. Desta forma, a tributação será de acordo com a mercadoria objeto da operação. 2. CONCEITO DE BONIFICAÇÃO A bonificação consiste na “vantagem concedida em títulos ou ações aos tomadores dos títulos de uma empresa”, segundo o Dicionário Priberam da Língua Portuguesa, disponível em: <https://www.priberam.pt/dlpo/bonificacao>. Portanto, a bonificação de mercadorias refere-se à forma gratuita de destinar mercadorias a terceiros. Desta forma, a bonificação de mercadorias consiste normalmente na habitualidade de compra pelo destinatário com o mesmo fornecedor. Desta forma, o fornecedor das mercadorias, a fim de garantir a fidelidade, com o destinatário remete mercadorias a título de bonificação, ou seja, sem cobrar por elas. 2.1. Bonificação x doação O Dicionário Priberam da Língua Portuguesa, disponível em: <https://www.priberam.pt/dlpo/doacao>, doação refere-se a “transmissão gratuita de bens ou de qualquer quantia ou objeto que constitui propriedade.” Desta forma, a doação é quando o fornecedor entrega ao destinatário mercadoria ou bem sem cobrá-las por elas. A doação difere da bonificação, pois a bonificação consiste em garantir a fidelidade com o cliente, enquanto a doação é efetuada a qualquer destinatário. 2.2. Bonificação x brinde Conforme o artigo 413 do RICMS/ES considera-se brinde a mercadoria que não constitua objeto normal da atividade do contribuinte, e seja distribuída de forma gratuita a consumidor ou a usuário final. Portanto, o brinde difere da bonificação, pois a bonificação é mercadoria de estoque do estabelecimento, enquanto o brinde o contribuinte apenas adquire para distribuir a seus clientes. 2.3. Bonificação x desconto Conforme o Dicionário Priberam da Língua Portuguesa, disponível em: <https://www.priberam.pt/dlpo/desconto>, o desconto consiste em “dedução (numa quantia a receber)” Portanto, o desconto refere-se em redução do valor da mercadoria. Há duas formas de conceder o desconto, o que será informado em campo próprio da nota fiscal, sendo este o desconto incondicional e o que não é informado na nota fiscal, e depende de uma condição para que seja concedido o desconto, sendo este o desconto condicional. Normalmente o desconto condicional é informado apenas na fatura de pagamento, por exemplo, se o pagamento for efetuado antes do vencimento será concedido desconto de 10% do valor da fatura. A diferença entre bonificação e desconto é que, na bonificação, a mercadoria é entregue ao cliente de forma gratuita, enquanto no desconto apenas haverá a redução do preço, e poderá ser concedido de imediato ou sob condição. 3. FATO GERADOR DO ICMS De acordo com o artigo 3°, inciso I, do RICMS/ES, ocorre o fato gerador do ICMS no momento da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular. Desta forma, quando o fornecedor remete mercadorias a título de bonificação, ocorre normalmente o fato gerador do ICMS. 4. TRIBUTAÇÃO Conforme o artigo 2° do RICMS/ES, o ICMS incide sobre as operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares. Portanto, a operação de bonificação é normalmente tributada pelo ICMS, exceto se mercadoria possuir benefício fiscal, o qual poderá ser aplicado à mercadoria. 4.1. Mercadorias sujeitas à tributação normal De acordo com o artigo 1°, concomitante com o artigo 3°, inciso I do RICMS/ES, o ICMS tem como fato gerador as operações relativas à circulação de mercadorias, sendo que o fato gerador ocorre no momento da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular. 4.2. Mercadorias sujeitas à substituição tributária. Contribuinte substituto A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido, conforme dispõe no artigo 150, § 7° da Constituição Federal. Portanto, na operação de bonificação, quando a mercadoria ou bem for destinada a uso final do adquirente, não será devido o ICMS substituição tributária. As bonificações com mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, quando destinadas à comercialização, submetem-se normalmente ao regime de substituição tributária. Deste modo, nas saídas das mercadorias relacionadas nos Anexos V e VI do RICMS/ES, fica atribuída ao contribuinte substituto a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto incidente nas operações subsequentes, inclusive o referente ao diferencial de alíquotas, conforme o artigo 184 do RICMS/ES. 4.3. Mercadorias sujeitas à substituição tributária. Contribuinte substituído Contribuinte substituído é aquele que recebe a mercadoria onde o ICMS já foi recolhido por substituição tributária Desta forma, na remessa em bonificação realizada pelo contribuinte substituído, não haverá mais o destaque do ICMS próprio nem do ICMS substituição tributária, conforme artigos 211 e 212 do RICMS/ES. A cláusula oitava do Convênio ICMS 81/93 estabelece que o sujeito passivo por substituição observará as normas da legislação da unidade da Federação de destino da mercadoria, ou seja, estando a mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária no Estado de destino, e havendo Protocolo ou Convênio entre os Estados, o contribuinte deverá efetuar o recolhimento do ICMS substituição tributária para aquele Estado. Deste modo, uma vez que o contribuinte substituído não se apropria do crédito de ICMS conforme mencionam os artigos 211 e 212 do RICMS/ES, e quando realiza operação interestadual tributa o ICMS normalmente, exceto se houver benefício fiscal, o contribuinte poderá, nos termos do artigo 171, inciso IV, do RICMS/ES, solicitar ressarcimento do ICMS, observados os procedimentos previstos no referido artigo, bem como nos Anexos LIX, LX e LXII a LXIV do RICMS/ES, conforme o caso. Salienta-se que, caso o valor a restituir seja igual ou inferior a 2.000 VRTEs, o contribuinte poderá creditar-se diretamente na conta gráfica, nos termos do artigo 137, inciso IV, do RICMS/ES. 4.4. Contribuintes optantes pelo Simples Nacional As empresas optantes pelo Simples Nacional tributam de acordo com a receita auferida, ou seja, de acordo com o faturamento da empresa, conforme artigo 18, § 4° da Lei Complementar 123/2006. O artigo 2°, § 4°-B, inciso III da Resolução CGSN 094/2011, dispõe que não compõe a receita bruta da empresa do Simples Nacional a remessa de mercadorias a título de bonificação desde que seja incondicional e não haja contraprestação por parte do destinatário. Portanto, as remessas de bonificação não serão tributadas no PGDAS, pois as operações de bonificação não geram receita, uma vez que a mercadoria é entregue de forma gratuita ao destinatário. 4.5. Benefícios fiscais Conforme tratado no tópico 3 desta matéria, a remessa de mercadorias a título de bonificação ocorre normalmente o fato gerador do ICMS, desta forma, os benefícios fiscais atrelados as mercadorias aplicam-se normalmente. No Estado do Espírito Santo as mercadorias amparadas pela isenção do ICMS encontram-se no artigo 5° do RICMS/ES, e as mercadorias que possuem redução da base de cálculo do ICMS no artigo 70 do RICMS/ES. 5. BASE DE CÁLCULO DO ICMS Conforme o artigo 63, inciso I do RICMS/ES, a base de cálculo do ICMS corresponde ao valor da operação. Na inexistência do valor da operação, o artigo 65, incisos I a III do RICMS/ES, estabelece que a base de cálculo do ICMS será: a) o preço corrente da mercadoria, ou de seu similar, no mercado atacadista do local da operação ou, na sua falta, no mercado atacadista regional, caso o remetente seja produtor, extrator ou gerador, inclusive de energia; b) o preço FOB, à vista, do estabelecimento industrial, caso o remetente seja industrial; ou c) o preço FOB, à vista, do estabelecimento comercial, na venda a outros comerciantes ou industriais, caso o remetente seja comerciante. De acordo com o artigo 65, § 1° do RICMS/ES, para aplicação dos preços citados nas alíneas “b” e “c”, serão adotados, sucessivamente: a) o preço efetivamente cobrado pelo estabelecimento remetente na operação mais recente; ou b) caso o remetente não tenha efetuado venda de mercadoria, o preço corrente da mercadoria ou de seu similar no mercado atacadista do local da operação ou, na falta deste, no mercado atacadista regional. Desta forma, conforme o artigo 65, § 2°, do RICMS/ES, se o estabelecimento remetente não efetuar vendas a outros comerciantes ou industriais, ou, em qualquer caso, se não houver mercadoria similar, a base de cálculo será equivalente a 75% do preço de venda corrente no varejo. Cabe ainda mencionar que não integra a base de cálculo do ICMS o montante do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos, conforme disposto no artigo 63, § 2°, inciso I do RICMS/ES. Portanto, o valor do IPI irá compor a base de cálculo do ICMS quando a mercadoria for destinada a uso final do adquirente da mercadoria, sendo este contribuinte ou não do ICMS. 6. ALÍQUOTA Conforme mencionado no tópico 4.1 desta matéria, a remessa em bonificação é normalmente tributada pelo ICMS. As mercadorias que não possuem alíquota diferenciada no Estado do Espírito Santo serão tributadas internamente a 17%, conforme o artigo 71, inciso I, alínea “a” do RICMS/ES. Já nas operações interestaduais, as quais também serão normalmente tributadas, será utilizada a alíquota de 12% tratando-se de produtos nacionais e alíquota de 4% nas operações com mercadorias importadas, conforme artigo 71, inciso II, alínea “a”, e inciso VII, do RICMS/ES. 7. EMISSÃO DE DOCUMENTO FISCAL Os contribuintes do ICMS emitirão nota fiscal sempre que promoverem a saída de mercadorias, a transmissão da propriedade das mercadorias, quando estas não devam transitar pelo estabelecimento transmitente, e sempre que, no estabelecimento, entrarem bens ou mercadorias, real ou simbolicamente, conforme disposto no artigo 539, incisos I a III, do RICMS/ES. Portanto, em toda remessa em bonificação, deverá ser emitida nota fiscal para acobertar a circulação da mercadoria. Nos termos do artigo 540 do RICMS/ES, as principais indicações que deverão constar na nota fiscal de remessa em bonificação são: a) em campos próprios, indicar os dados referentes ao fornecedor e ao destinatário da mercadoria; b) no campo “Natureza da Operação”, indicar: Remessa em Bonificação; c) base de cálculo do ICMS, alíquota e valor do ICMS, quando devido; d) CFOP 5.910, nas operações internas, e 6.910, nas operações interestaduais, conforme consta no Anexo XXVII do RICMS/ES, assim como no Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.1970. e) acerca do CST, deve-se observar a tributação da operação. Exemplos: 1. produto nacional e tributado normalmente sem incidência do ICMS por substituição tributária, será utilizado o CST 000, conforme Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.1970; 2. produto nacional e tributado normalmente e com incidência do ICMS substituição tributária, será utilizado o CST 010, conforme Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.1970; 3. produto nacional sem incidência de ICMS pois já foi recolhido anteriormente por substituição tributária, será utilizado o CST 060, conforme Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.1970; 4. produto nacional, sem incidência do ICMS substituição tributária e tributado com redução da base de cálculo do ICMS, neste caso, utiliza-se o CST 020, conforme Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.1970. f) em “Informações Complementares” o contribuinte optante pelo regime normal de tributação deverá informar a base legal, quando a operação for amparada por benefício fiscal. A empresa optante pelo Simples Nacional utilizará o CSOSN 400 (não tributado no Simples Nacional), e, quando efetuar operação na condição de substituído, utilizará o CSOSN 500, conforme Convênio SINIEF s/n°, de 15.12.1970. 7.1. Lançamento na Escrituração Fiscal Digital pelo remetente As informações deverão ser prestadas sob o enfoque do declarante, conforme estabelece o artigo 758-B, § 3° do RICMS/ES, concomitante com o Guia Prático da EFD, versão 2.0.20. Portanto, o remetente da mercadoria fará o lançamento da Nota Fiscal no Registro C100 (registro da nota fiscal) da Escrituração Fiscal Digital (EFD), que corresponde a saída da mercadoria de acordo com a operação realizada pelo mesmo. O Registro C170 (itens da nota fiscal) trará a informação dos itens da nota fiscal, e, no Registro C190 (registro analítico da nota fiscal), o contribuinte deverá informar a base de cálculo e o valor do ICMS se a operação foi tributada pelo imposto. Em relação à Nota Fiscal Eletrônica, modelo 55, de emissão própria, a exceção 2 do Guia Prático da EFD, versão 2.0.20, dispõe que não deverá ser apresentado o Registro C170 (itens da nota fiscal). 7.2. Lançamento na Escrituração Fiscal Digital pelo destinatário Do mesmo modo, o destinatário da mercadoria fará o lançamento da nota fiscal de acordo com o enfoque do declarante, conforme artigo 758-B, § 3° do RICMS/ES concomitante com o Guia Prático da EFD, versão 2.0.20. Devendo lançar a Nota Fiscal de Entrada nos Registros C100 (registro da nota fiscal), C170 (itens da nota fiscal) e C190 (registro analítico da nota fiscal), neste deverá ser informado a base de cálculo e valor do ICMS, desde que o adquirente tenha direito a apropriar-se. Tratando-se de Nota Fiscal Eletrônica, modelo 55 de emissão própria, a exceção 2 do Guia Prático da EFD, versão 2.0.20 dispõe que não deverá ser apresentado o Registro C170 (itens da nota fiscal. 7.3. Crédito do ICMS De acordo com o artigo 73 do RICMS/ES, o ICMS é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou à prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado, nas operações anteriores, por esta ou por outra unidade da Federação, relativamente à mercadoria entrada ou à prestação de serviço recebida, acompanhada de documento fiscal hábil, emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco. Para a compensação a que se refere o parágrafo acima, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação, conforme o artigo 83 do RICMS/ES. Portanto, o contribuinte ao receber mercadorias em bonificação, poderá creditar-se do ICMS destacado na Nota Fiscal, desde que a saída subsequente seja tributada pelo ICMS. O contribuinte que receber insumos em bonificação, ou seja, produtos que serão utilizados no processo industrial poderão creditar-se do ICMS desde que a mercadoria produzida seja tributada pelo ICMS. Do mesmo modo, o contribuinte que receber em bonificação mercadorias destinadas ao ativo do estabelecimento, poderá creditar-se 1/48 avos, conforme artigo 83, § 1°, incisos I a VIII do RICMS/ES. Acerca das mercadorias recebidas em bonificação e destinadas a uso ou consumo do estabelecimento, o contribuinte só poderá creditar-se a partir de 01.01.2020, conforme dispõe o artigo 139 do RICMS/ES concomitante com o artigo 33, inciso I da Lei Complementar 087/96 (Lei Kandir). 8. DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS O diferencial de alíquotas é devido na entrada, no estabelecimento de contribuinte, de mercadoria oriunda de outra unidade da Federação, destinada a uso, consumo ou a ativo fixo do estabelecimento, conforme artigo 2°, § 1°, inciso IV do RICMS/ES. Estando a mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, será devido o recolhimento do diferencial de alíquotas à título de substituição tributária, nos termos do artigo 184 do RICMS/ES. Portanto, embora a mercadoria seja remetida a título de bonificação, sendo sua destinação a uso final do contribuinte, será devido o recolhimento do diferencial de alíquotas. O recolhimento será pelo fornecedor da mercadoria quando a mesma estiver sujeita ao regime de substituição tributária e houver Protocolo ou Convênio entre o Estado do remetente com o Estado do Espírito Santo (Estado de destino). Caso contrário, ou seja, não havendo Protocolo nem Convênio entre os Estados, ou a mesma não estando sujeita no regime de substituição tributária, o recolhimento será de responsabilidade do adquirente da mercadoria, quando esta for destinada a uso, consumo ou ativo do estabelecimento.
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