Boletim Imposto de Renda n° 06 -

A matéria tem o objetivo de abordar a cessão de direito de uso de um imóvel por locação gratuita e/ou contrato de comodato no que se refere a entrega do imóvel para uso a outrem de forma gratuita, ou seja, sem que haja remuneração ao proprietário ou possuidor.

Inicialmente esclarecemos que a legislação civil, especificamente a Lei n° 10.406/2002 (Código Civil), não dispõe do contrato de locação sem que haja remuneração. Ainda o compêndio legal estabelece que o empréstimo gratuito de coisas não fungíveis é conhecido como comodato sendo que se opera com a tradição do objeto, ou seja, a entrega/transmissão/transferência. (Código Civil, artigo 579)

De início já se observa que considerando a efetiva entrega como "tradição" de um imóvel (bem não fungível) de forma gratuita, constituindo assim o instituto possessório como sendo uma cessão gratuita de imóvel.

Será possível compreender o tratamento tributário a partir das informações que traremos a seguir.

Segundo o artigo 579, do Código Civil, o comodato é um empréstimo gratuito de coisas não fungíveis. É um fato jurídico estabelecido entre o comodatário e o comodante por um acordo unilateral por meio do qual um empresta a outrem coisa não fungível, neste caso um imóvel, a título gratuito, para que esta use o bem e depois o restitua na mesma situação a quem tenha recebido.

Segundo o Dicionário Brasileiro, a fungibilidade se define como coisa passível de ser substituída por outra de mesma espécie, qualidade, quantidade e valor, portanto infungível ou não fungível é o bem que não se pode retornar ao proprietário bem diverso do entregue para o uso.

Ademais, tem-se que o instituto do empréstimo é entendido como empréstimo de uso, por outro lado o instituto do mútuo é considerado empréstimo de consumo e sua restituição deve ser procedida no tempo acordado pelas partes. (Código Civil, artigo 586)

Outro instituto a qual podemos identificar nesta seara é o da doação, a qual também se difere dos demais, pois de acordo com o artigo 538 do Código Civil, a doação é um acordo bilateral, em que, por liberalidade o proprietário transfere voluntariamente o bem (seu patrimônio) a outrem.

O doador assume a obrigação de entregar a propriedade do bem que implica na redução do seu patrimônio e o donatário implica, caso aceite a coisa doada por consequência, o aumento do seu patrimônio.

A lei caracteriza como isento do Imposto de Renda o valor, do contrato de locação ou de cessão gratuita para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau. (Lei n° 7.713/88, artigo 6°, inciso III)

Ainda, a Instrução Normativa RFB n° 1.500/2014 em seu artigo 11, inciso II também dispõe que são isentos ou não se sujeitam ao Imposto de Renda, o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge, pais ou filhos.

Analisando ambos os dispositivos legais tem-se que está isento do Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) o valor, mesmo que pago, do aluguel, somente se:

Quando cedido gratuitamente a terceiros, que não o cônjuge ou parentes de primeiro grau, o valor locativo do prédio construído será tributável, adotando-se para tal 10% do valor venal do imóvel cedido, podendo ser adotado o constante na guia do Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) correspondente ao ano-calendário da Declaração de Ajuste Anual (DAA), nos termos do § 1° do artigo 41 do Decreto n° 9.580/2018 - Regulamento do Imposto sobre a Renda (RIR/2018):

Art. 41. (...)

(...)

§ 1° Na hipótese de imóvel cedido gratuitamente, constitui rendimento tributável na declaração de ajuste anual o equivalente a dez por cento do seu valor venal, ou do valor constante da guia do Imposto Predial e Territorial Urbano - IPTU correspondente ao ano-calendário da declaração, ressalvado o disposto na alínea "b" do inciso VII do caput do art. 35 (Lei n° 4.506, de 1964, art. 23, caput, inciso VI).

Como se vê, o fato gerador do IRPF está disposto sobre em uma das hipóteses de rendimento decorrente de negócio jurídico feito com bem imóvel, no caso o contrato de aluguel, especificamente, naquela em que o rendimento tem origem no uso ou exploração do imóvel, quando é recebido gratuitamente para uso de cônjuge ou parente de primeiro grau.

Ainda, cabe ressaltar que a cessão gratuita do imóvel a parentes de primeiro grau, não está isenta do imposto de renda do valor locatício na situação de posterior de aluguel à terceiros, ou seja, caso os pais ou filhos venham a locar o imóvel, após recebido o bem por cessão gratuita, o rendimento recebido será tributado pelo Imposto de Renda por meio da tabela progressiva. (RIR/2018, artigo 41 e Instrução Normativa RFB n° 1.500/2014, artigo 30)

Para a tributação sobre rendimentos percebidos de aluguel é necessário definir quem é o responsável pelo Imposto de Renda inerente à relação tributável decorrente deste tipo de rendimento.

A Lei n° 5.172/96, Código Tributário Nacional (CTN), em seu artigo 43 dispõe que o Imposto de Renda tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de:

a) renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;

b) proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos na letra “a”.

Ainda, o § 1° do artigo 43 estabelece que o imposto incide independente da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção.

Não obstante, o artigo 565 do Código Civil dispõe que na locação de coisas, uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição. Assim, essa retribuição caracteriza a existência de uma disponibilidade econômica de interesse da tributação.

Com base na Solução de Consulta Cosit n° 93/2019 tem-se que se a cessão gratuita de imóvel para parentes de primeiro grau se realizar por meio de contrato, com cláusula que permita a locação do imóvel pelo mesmo a terceiros, configura-se uma alteração do beneficiário do rendimento, a qual dá ensejo à configuração da sujeição passiva do filho quanto à tributação dos rendimentos de aluguel recebidos.

De outra maneira, caso a cessão gratuita ao parente de primeiro grau seja feita sem as formalidades contratuais legalmente estabelecidas, ou seja, tem o devido registro público (publicidade), o beneficiário do rendimento do aluguel continua a ser o proprietário do imóvel, razão pela qual será este considerado contribuinte do Imposto de Renda, sendo o repasse de valores ao filho (ainda que este receba diretamente o pagamento) configurado como doação.

Desta maneira, deverá o proprietário do imóvel não registrado, oferecer os rendimentos de aluguel em sua declaração de ajuste anual e declarar os valores correspondentes ao aluguel repassado ao parente de primeiro grau como forma de doação.

Cabe ainda ressaltar que o beneficiário do rendimento deverá apurar o Imposto de Renda por meio da tabela progressiva, cuja a base de cálculo está sujeita ao recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), no caso de rendimentos de aluguéis pagos percebidos por pessoa física, os quais integrarão a base de cálculo do imposto na Declaração de Ajuste Anual (DAA), sendo o imposto pago considerado antecipação do devido. (Instrução Normativa RFB n ° 1.500/2014, artigos 53 e 54)

Segundo orientações da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) em seu arquivo de Perguntas e Respostas IRPF, n° 202, tem-se que o tratamento tributário do valor locativo do imóvel por cessão gratuita é tributado na Declaração de Ajuste Anual, devendo ser informado em Rendimentos Tributáveis Recebidos de Pessoas Jurídicas, não se sujeitando, portanto, ao recolhimento mensal (carnê-leão). (Lei n° 7.713/88, artigo 6°, inciso III e RIR/2018, artigos 35, inciso VII, alínea “b”, 41, § 1°, e 42).

O valor tributável corresponde a 10% do valor venal do imóvel, podendo ser adotado o constante da guia do

IPTU do ano-calendário da Declaração de Ajuste Anual. Se a cessão de uso não abrangeu todo o ano-calendário, o valor tributável é apurado proporcionalmente ao período de cessão de uso de imóvel.

Não há incidência do imposto quando o imóvel for ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de 1° grau (pais e filhos).

Do valor tributável podem ser subtraídas as seguintes despesas, quando o ônus tenha sido do proprietário:

a) impostos, taxas e emolumentos incidentes sobre o bem que produzir o rendimento;

O contribuinte deverá informar os rendimentos recebidos de pessoas físicas provenientes de aluguéis, ou seja, qualquer rendimento de aluguel que não tenha sido sujeito ao pagamento do imposto na fonte, no Brasil, tais como os provenientes de arrendamento e subarrendamento e/ou locação e sublocação de bens móveis e imóveis.

Vale ressaltar, que os rendimentos de aluguéis recebidos de pessoa jurídica não estão sujeitos ao pagamento do carnê-leão pois são retidos na fonte.

7. DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL (DAA) - QUANDO DA POSTERIOR LOCAÇÃO A TERCEIROS

Sendo o locatário pessoa jurídica, irá mencionar na DAA na ficha “Rendimentos Tributáveis Recebidos de Pessoa Jurídica” os dados da fonte pagadora e os rendimentos auferidos. Segue ilustração do preenchimento: